作者：林 俊
广钢股份分别在1997年和2001年通过了中国船级社的ISO9002质量管理体系（1994版）和ISO9001质量管理体系（2000版）的认证。它不仅明确了广钢质量管理是以顾客关注为目的而且为公司的质量管理提供了一个强有力的国际模式。通过几年的体系运行，广钢股份在质量管理取得了明显的效果。
应该看到，在实施ISO 9000体系过程中，公司还存在着一些严重问题：由于受财务会计准则的影响，财务部门并没有准确地和全面地进行四项质量成本（质量预防成本、质量鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本）的统计和核算，形成了公司在深入推进质量管理的道路上的盲点。这些盲点不仅影响了日常的质量策划工作，而且导致了公司管理层不能对ISO9000质量管理体系的实施效果进行正确的评估。而扫除这些盲点的关键首先是对质量成本有本质上的认识，并在此基础上对财务会计准则的缺陷进行调整和改进。目的是用准确的质量成本信息指导质量管理。应该看到，广钢股份的这些盲点，在其他的企业也是存在的。因此，对它们的研究是具有普遍性意义的。
严格来讲，质量管理是过程，目的是成本控制。只有在准确的质量成本核算的基础上，企业才能够进行有效的成本控制。本文从财务会计和ISO 9000的角度出发，对质量成本这一无形成本对象从定性和定量方面作出本质性剖析，并指出了财务会计准则的不足之处。从更广泛的实际意义上提出：企业不仅要对其有形的经营成果（产品、环保、资金等）进行核算，而且要对其无形的经营成果（质量、效率、人力资源、市场销售网络等）进行核算。
一． 质量成本的财务会计和ISO 9000质量管理体系背景
1. 财务会计标准的缺陷
1） 财务会计标准是以满足外部使用者（税务、股市等）为目的来设计的，而不是为企业内部管理者来设计的。因此质量管理费用被埋藏在生产制造成本和期间费用里，企业内部管理者不能从财务报表中清楚地看到各项质量管理费用的组成和之间的变化关系。
2） 在传统的成本会计核算中，产品成本被作为唯一的有形成本对象进行核算。并没有对其他的成本对象进行核算，包括质量成本。
3） 生产制造成本里的质量费用被分配到产品上去。一方面，把属于质量成本的费用张冠李戴地分配给产品成本。另一方面，把质量成本这个属于企业管理不善的成本加到产品上去而最终转嫁到顾客的身上。这是违背了企业管理是以顾客满意为目的的综旨。
2. ISO9000质量管理体系对传统的成本会计核算的影响
在1994版GB/T19000-ISO9000族标准中，“资源”和“资源管理”仅在一部分分散的条文中描述，并没有作更多更细致的要求。2000版GB/T19000-ISO9000族标准的重大修改之一，就是将“资源管理”与“管理职责”、“产品实现”、“测量、分析和改进”并列为四大基本过程结构而提出来。这不仅是对质量管理体系理论的改进和发展，而且是对企业建立或修改质量管理体系提出了实践的要求。
“资源管理”的核心是财务资源管理，即通过适当增加质量预防成本的投入，使质量鉴定成本、内部损失和外部损失成本降低到较低的水平。从成本效益的角度出发，就是以较少的质量成本投入，来获取企业整体成本下降的最大管理效益。而要做到这一点，必须有准确的质量成本核算。但是，在实际质量成本核算中，由于财务会计标准存在的传统缺陷，使质量成本不能得到准确地核算，从而影响了企业的质量成本控制和质量管理决策。
ISO9000质量管理体系在 “资源管理” 部分提出了对质量成本核算的要求。也就是说，对质量成本这一无形成本对象进行核算。应该看到，ISO9000质量管理体系的产生是在财务会计
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